研发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品(服务)、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。对合乎条件的开发新技术、新产品、新工艺产生的研究开发费用，在计算应纳税所得额时实行加计扣除的税收优惠政策。有必要注意一下的是，与研发活动直接相关的“另外的费用”，计算时“分项”还是“不分项”，将直接影响税收优惠的享受金额，在实务中应引起足够重视。

  甲公司2023年开展了A、B两个研发项目。其中，A项目人员人工费用、直接投入等五项费用之和为90万元，与研发活动直接相关的其他相关联的费用为12万元;B项目人员人工费用、直接投入等五项费用之和为84万元，与研发活动直接相关的其他相关联的费用为8万元。甲公司上述两项研发活动均符合研发费用加计扣除政策规定。

  甲公司申报2023年度研发费用加计扣除时，其A项目的其他相关联的费用限额为90×10%÷(1-10%)=10(万元)，小于实际发生数12万元，所以甲公司申报A项目的另外的费用扣除限额为10万元。甲公司B项目的其他相关联的费用限额为84×10%÷(1-10%)=9.33(万元)，大于实际发生数8万元，所以甲公司申报B项目的另外的费用扣除限额为8万元。该企业当年申报研发费用加计扣除时，另外的费用扣除限额为10+8=18(万元)，允许加计扣除的研发费用为90+84+18=192(万元)。

  甲公司2024年度企业所得税汇算清缴时，研发费用加计申报扣除额为192×100%=192(万元)。税务部门发现，甲公司以项目为单位，分别申报了“另外的费用”的扣除限额，并通知公司进行更正申报。

  根据《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)、《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)等文件规定，其他相关联的费用指与研发活动直接相关的另外的费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。此类费用总额不允许超出可加计扣除研发费用总额的10%。

  财税〔2015〕119号文件同时明确，企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。在计算每个项目其他相关联的费用的限额时应当按照以下公式计算：其他相关联的费用限额=(人员人工费用+直接投入费用+折旧费用+非货币性资产摊销+新产品设计费、新PROC制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费)×10%÷(1-10%)。当其他相关联的费用实际发生数小于限额时，按实际发生数计算税前加计扣除数额;当其他相关联的费用实际发生数大于限额时，按限额计算税前加计扣除数额。据此，甲公司以项目为单位，分别计算了“另外的费用”的扣除限额。

  需要注意的是，《国家税务总局关于企业所得税年度汇算清缴有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第34号)、《国家税务总局关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2021年第28号)调整了与研发活动直接相关的“其他相关联的费用”限额计算公式。从2021年度开始，企业在进行企业所得税汇算清缴时，在一个纳税年度内同时开展多项研发活动的，统一计算全部研发项目“其他相关联的费用”限额。也就是说，按照最新政策规定，企业应当“不分项”计算“另外的费用”扣除限额。甲公司按项目分别计算“另外的费用”扣除限额的做法是不正确的。

  甲公司2023年度A、B两个研发项目的其他相关联的费用限额，应“不分项”计算，具体为(90+84)×10%÷(1-10%)=19.33(万元)，小于实际发生数12+8=20(万元)。所以，甲公司当年允许加计扣除的其他相关联的费用为19.33万元，允许加计扣除的研发费用为90+84+19.33=193.33(万元)，研发费用加计扣除额为193.33×100%=193.33(万元)。

  事实上，甲企业“分项目”计算研发费用加计申报扣除额为192万元，“不分项目”计算研发费用加计申报扣除额为193.33万元，“不分项目”比“分项目”为企业多享受税收优惠193.33-192=1.33(万元)。

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